Дело № 1: спор «Орифлейм» о возникновении постоянного представительства иностранных компаний в РФ в налоговых целях

Процесс «Орифлейм» мы поместили на первое место, как нам кажется, заслуженно. В истории российского налогового права было не так много примеров настолько резонансного и громкого дела, когда юридическое сообщество на следующее утро после вынесения судебного решения буквально проснулось в другой правовой реальности. Это экстраординарный пример пренебрежительного толкования судами норм закона, когда никто до вынесения решения судом всерьез не полагал, что оно может иметь такую мотивировку. Вероятно, это дело не будет прецедентным в узком смысле слова, однако, безусловно, навсегда останется в истории налогового права, как пример непредсказуемости российской налоговой практики. Итак, рассмотрим, что же случилось по существу в этом необыкновенном процессе.

Правовые обстоятельства спора

Риск возникновения постоянного представительства в РФ в налоговых целях является одним из основных для тех иностранных компаний, которые ведут в России коммерческую деятельность. В случае, если у иностранной компании возникает такое представительство, у нее появляются налоговые обязанности, аналогичные обязанностям, которые существуют у российских компаний (20 % налог на прибыль, 18 % НДС).

Общие критерии возникновения постоянного представительства у иностранной компании (п. 2 и п. 4 ст. 306 НК РФ):

• факт ведения предпринимательской деятельности, которая не носит подготовительный или вспомогательный характер;
• регулярность предпринимательской деятельности;
• наличие места осуществления деятельности (филиал, отделение и т.п.).

Однако постоянное представительство может возникать и по иным основаниями. Так, например, частным случаем является возникновение постоянного представительства через зависимого агента – иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в России – действует на территории России от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая для нее при этом правовые последствия (п. 9 ст. 306 НК РФ).

Судебная практика по вопросу возникновения постоянного представительства иностранной организации в России достаточно обширна. Существует целый ряд прецедентов, которыми уже долгое время иностранные организации, ведущие деятельность в России, имеют возможность руководствоваться для анализа и минимизации налоговых последствий. Тем не менее, практика судов продолжает развиваться. Ниже будет рассмотрено дело известной иностранной компании «Орифлейм» (Oriflame), при рассмотрении которого российские суды поддержали позицию налоговых органов и приняли решение о наличии в действиях иностранной организации схемы уклонения от уплаты налогов.

Обстоятельства дела

Предметом судебного спора по делу компании «Орифлейм» является решение налоговых органов о доначислении компании налогов, вынесенное по итогам налоговых проверок деятельности компании за 2009-2010 гг.

Все доначисления касаются одного блока операций – выплат российской дочерней компанией холдинга «Орифлейм» (ООО «Орифлейм Косметикс») лицензионных платежей в пользу иностранной компании «Орифлейм Косметикс Б.В.» (зарегистрирована в Нидерландах).

Фактически, в холдинге была организована следующая структура отношений:

• Российская дочерняя компания холдинга – ООО «Орифлейм Косметикс» – осуществляла в РФ реализацию продукции и услуг под брендом «Орифлейм»;
• При этом право пользования брендом и связанными объектами интеллектуальной собственности (товарные знаки, коммерческие обозначения, коммерческая информация) было предоставлено российскому ООО «Орифлейм Косметикс» от голландской компании холдинга «Орифлейм Косметикс Б.В.» на основании договоров коммерческой субконцессии;
• В свою очередь, голландская компания холдинга «Орифлейм Косметикс Б.В.» получила права пользования указанными объектами и право на предоставление их российскому ООО «Орифлейм Косметикс» по договорам концессии с аналогичными условиями от головной компании холдинга, зарегистрированной в Люксембурге – «Орифлейм Косметикс С.А.»;
• ООО «Орифлейм Косметикс» уплачивала лицензионные платежи в пользу голландской компании «Орифлейм Косметикс Б.В.», которая транзитом перечислял указанные платежи в пользу головной компании холдинга в Люксембурге «Орифлейм Косметикс С.А.»;
• Все 3 указанные компании являются взаимозависимыми между собой на основании участия в капитале (указанное было установлено судом первой инстанции посредством направления запросов в налоговые органы иностранных государств).

Схема рассматриваемых отношений:

Налоговые органы по итогам проведения проверки пришли к выводам о том, что расходы ООО «Орифлейм Косметикс» на уплату лицензионных платежей по договорам субконцессии с голландской компанией не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу. Сенсационным в этом решении было то, что налоговые органы заключили, что ООО «Орифлейм Косметикс», в сущности, является не самостоятельным юридическим лицом, а постоянным представительством головной компании холдинга в Люксембруге «Орифлейм Косметикс С.А.».

Российское ООО «Орифлейм Косметикс» обжаловало указанное решение налогового органа в Арбитражном суде г. Москвы, однако в конце 2014 г. суд в своем решение отказал указанному обществу в удовлетворении этой жалобы. Это решение было оставлено в силе по итогам рассмотрения дела как в апелляционной, так и в кассационной инстанции.

Правовой анализ вопроса

Судебные акты, принятые по делу Орифлейм, имеют принципиальное значение для всей правоприменительной практики по вопросам международного налогового планирования в РФ.

Ранее судебные органы придерживались позиции о том, что для установления наличия постоянного представительства иностранной организации через зависимого агента обязательным является условие о том, что такой агент должен иметь полномочия по заключению договоров от имени этой иностранной организации, т.е. как буквально указано в п. 9 ст. 306 НК РФ, а также в соответствующих международных налоговых соглашениях России (например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 17 декабря 2013 г. № Ф03-6191/2013). В частности, условие о полномочиях зависимого агента заключать контракты от имени организации названо как обязательное для возникновения постоянного представительства этой организации в стране деятельности зависимого агента в соглашениях, заключенных Россией с Нидерландами и Люксембургом.

В деле «Орифлейм» суды, напротив, отклонили приводимые обществом в подтверждение своей правовой позиции доводы о том, что одним из обязательных критериев для квалификации деятельности общества в качестве зависимого агента является наличие у него полномочий заключать контракты от имени иностранной организации.

При этом суды уточнили, что такое условие не является определяющим критерием, агент может быть признан независимым лишь в том случае, если он независим от представляемого им предприятия как юридически, так и экономически. На основании того факта, что ООО «Орифлейм Косметикс» и головная компания холдинга в Люксембурге «Орифлейм Косметикс С.А.» являются частью одного холдинга, суды заключили, что ООО «Орифлейм Косметикс» не может являться независимым агентом. Кроме того, суды отметили, что ООО «Орифлейм Косметикс» в процессе осуществления деятельности постоянно контролируется «Орифлэйм Косметик С.А.», не обладая самостоятельностью по принятию управленческих решений в рамках хозяйственной деятельности.

Следует отметить, что такая позиция судов по сути противоречит международному соглашению между Россией и Люксембургом по вопросам налогообложения, согласно п. 7 ст. 5 которого тот факт, что компания, являющаяся лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве, контролирует или контролируется компанией, являющейся лицом с постоянным местопребыванием в другом договаривающемся государстве, сам по себе не превращает одну из этих компаний в постоянное представительство другой. Аналогичное положение закреплено в комментариях к Модельной конвенции ОЭСР о налогах на доходы и капитал.

Отдельно следует обратить внимание на то, что фактически суды применили в деле «Орифлейм» доктрину «снятия корпоративной вуали», которая изначально относилась и ранее применялась только в отношениях гражданско-правового характера. В российском налоговом праве этот институт отсутствует, а потому применяться, безусловно, не может.

Новые аспекты доказывания – оценка судом поведения компании в Интернете как основания для возникновения постоянного представительства в налоговых целях

Дело холдинга «Орифлейм» также примечательно тем, что суды придали существенное значение в рамках доказывания наличия постоянного представительства материалам, размещенным холдингом в сети Интернет.

Так, в постановлениях первой и апелляционной инстанции указано, что в случае осуществления запроса через поисковые системы в Интернете с указанием ключевого слова – «Орифлэйм»/ «Oriflame» в первых строчках поиска индексируется сайт ru.oriflame.com, который, в свою очередь, является разделом глобального сайта группы global.oriflame.com; по данным сервиса проверки доменных имен «Who is» глобальный сайт группы «Oriflame» (global.oriflame.com), а также региональные разделы сайта, включая раздел с русскоязычным интерфейсом (ru.oriflame.com, отвечающий по ссылке oriflamme.ru) зарегистрированы и администрируются компанией «Oriflame Cosmetic S.A.».

Суды также обратили внимание на то, что в рекламных роликах, которые демонстрировались на российских телеканалах, а также в иной рекламной продукции бренда «Орифлэйм», которая распространялась в РФ (каталоги и пр.), отсутствовало указание на «ООО «Орифлэйм Косметикс».

Исходя, в том числе, из этих фактов суды заключили, что как у потребителей, так и у потенциальных сотрудников ООО «Орифлэйм Косметикс» действительно было сформировано устойчивое представление о взаимодействии именно с представительством иностранной компании «Орифлэйм» в РФ.

Примечателен также тот факт, что в судебных заседаниях в качестве относимых и допустимых доказательств исследовались скриншоты сайтов холдинга «Орифлэйм».При этом не секрет, что ранее в судебной практике информация, содержащаяся на страницах в сети Интернет и переданная по электронной почте, не редко расценивалась как незначительная и недостаточная для установления фактов, имеющих значение для рассмотрения дела.

Реакция юридического сообщества

Рассматривая дело «Орифлэйм», следует обратить внимание на еще один его беспрецедентный момент. Две юридические компании, которые не являлись представителями ООО «Орифлэйм Косметикс» в рассматриваемом споре, по собственной публичной инициативе официально выступили в защиту данной компании. А именно, данные компании на стадии рассмотрения дела в кассационной инстанции направили в суд свои заключения в форме так называемой «записки друзей суда» (“amicus curiae” – юридическая концепция из Римского права, согласно которой лицо, никак не участвующее в деле, тем не менее предоставляет информацию по данному делу в форме юридического заключения / показаний и пр. в тех случаях, когда правовой эффект решения по делу потенциально может затронуть не только лиц, участвующих в деле). Согласно данным документам профессиональное юридическое сообщество категорически несогласно с позицией налоговых органов и судов по делу «Орифлейм» и крайне обеспокоено тем, что подобный подход впредь будет применяться ко всем дочерним структурам иностранных компаний в РФ.

“Amicus curiae” до этого процесса не применялся в российской практике. Собственно, в этом процессе он также не имел большого процессуального значения – налогоплательщик тем не менее, проиграл. Однако, участие юристов как саморганизованного сообщества в производстве по частному делу налогоплательщика, безусловно, заслуживает внимания.

Практические рекомендации

Таким образом, дело известной иностранной компании «Орифлэйм» (“Oriflame”) стало инновационным прецедентом в практике о рисках возникновения постоянного представительства в РФ в налоговых целях и сформировало новые критерии возникновения постоянного представительства у иностранной компании.

Из печального опыта холдинга «Орифлэйм» другим иностранным компаниям, имеющим дочерние предприятия в России, которые уплачивают им лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности, для снижения рисков существенных налоговых последствий в виде признания таких дочерних предприятий постоянными представительствами и отказа в признании лицензионных платежей расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу, можно порекомендовать принять следующие меры:

• Выстроить систему взаимоотношений с дочерней компанией таким образом, чтобы она имела достаточную самостоятельность в отношении вопросов деятельности на территории РФ – предоставить более широкие полномочия директорам и иным управляющим на территории России по принятию решений по деятельности дочернего предприятия;
• Создать сайт в сети Интернет на отдельном российском сервере и администрировать его территориально из России;
• Структурировать содержательную часть рекламных материалов в сети Интернет и в иных формах таким образом, чтобы документально было очевидно, что потребители и поставщики имеют дело именно с самостоятельным российским предприятием, а не напрямую с иностранной организацией посредством ее представительства в России.

При этом необходимо учитывать, что данные критерии не являются установленными на законодательном уровне, в РФ решение суда носит обязательный характер исключительно для сторон в конкретном деле. Судьи действуют на основании принципа независимости и, безусловно, имеют право на вынесение иного решения при рассмотрении аналогичного спора.

Тем не менее, учитывая тот факт, что суды стремятся формировать единообразную практику, и налоговые органы в похожих ситуациях теперь будут иметь возможность ссылаться на решение по делу «Орифлэйм» для подкрепления своей правовой позиции, рекомендуется учитывать данные критерии при построении бизнес-моделей.

Если Вы только планируете использовать роялти в своем бизнесе или хотите свести к минимуму риски оспаривания в суде налоговыми органами уже осуществленных расходов по лицензионным соглашениям – мы готовы предложить свои услуги и будем рады видеть Вас среди наших клиентов. За более подробной информацией Вы может в любой момент обратиться к нашим специалистам. Также можете отправить заявку на консультацию непосредственно с нашего сайта.

КРАТКАЯ СПРАВКА О РАССМАТРИВАЕМЫХ ДЕЛАХ:
Номер основного дела:	№ А40-138879/2014
Участники:	ООО «Орифлейм Косметикс», УФНС России по городу Москве
Основной регион:	Москва, Россия
Ключевые правовые нормы:	ст. 306 НК РФ
Пройдено инстанций:	Арбитражный суд г. Москвы, Девятый арбитражный апелляционный суд, Арбитражный суд Московского округа
Последний судебный акт по делу:	Постановление Арбитражного суда Московского округа от 11.06.2015 № Ф05-6722/2015
Решение вступило в силу:	11 июня 2015 года
Опыт налогоплательщика:	Налогоплательщик проиграл!
Следующая инстанция:	Верховный Суд РФ