Дело № 10: спор ЗАО «Кристалл – Амур» о праве на льготу при получении безвозмездного финансирования от материнской компании

Представляем Вашему вниманию первую аналитическую статью из цикла статей «ТОП-10 судебных решений по налоговым спорам 2014-2015 годов», подготовленную специалистами Налоговой практики Юридической фирмы "КЛИФФ". Сегодня мы публикуем анализ дела, занявшего 10 строчку рейтинга среди самых незаурядных, интересных и поучительных судебных дел по налоговым спорам 2014-2015 годов.

Десятое место в рейтинге мы отвели спору с участием крупной торговой компании из Амурской области о праве на освобождение от уплаты налога при получении безвозмездного финансирования, перечисленного материнской компании на основании пп. 11 п.1 ст. 251 НК РФ.

Статья 251 Налогового Кодекса РФ содержит перечень операций, которые не подлежат обложению налогом на прибыль организации. Среди таких операций в пп. 11 п. 1 указанной статьи названа безвозмездная передача имущества от материнской компании в адрес дочерней. Кодекс однозначно предписывает российской компании не облагать налогом «материальную помощь», полученную от своего участника или акционера, во всех случаях, когда соблюдаются следующие условия:

• передающая материнская организация владеет не менее 50% уставного капитала своей дочерней компании;
• передается имущество (т.е. вещи, включая деньги и ценные бумаги, охраняемые результаты интеллектуальной деятельности);
• переданное имущество в течение одного года со дня его получения не передается третьим лицам (данное правило не применяется к денежным средствам).

Никаких иных требований к праву налогоплательщика на льготу закон не предъявляет. Строгая буква закона не обязывает учредителя (акционера) мотивировать такую помощь, не ограничивает цели при расходовании полученных средств со стороны дочерней компании, не конкретизирует источники происхождения средств у материнской компании. Это очень популярная и крайне важная (особенно во времена экономического кризиса) возможность, которая позволяет без уплаты налогов перенаправлять денежный поток внутри холдинга: по сути, переложить деньги «из одного кармана в другой» без дополнительных платежей государству.

Однако 10 декабря 2014 года Верховным судом РФ было завершено рассмотрение дела № А04-5944/2013 о налогообложении «материальной помощи» от учредителя компанией ЗАО «Кристалл-Амур» из города Благовещенск Амурской области, которое, к сожалению, вносит дополнительные требования к практике применения этой льготы для многих налогоплательщиков.

Обстоятельства дела

ЗАО «Кристалл-Амур» является крупной торговой компанией, функционирующей в Амурской области с 2002 года, специализируясь в реализации вино-водочной продукции (далее – «Общество»). В отношении Общества Межрайонной ИФНС № 1 по Амурской области в 2012-2013 годах проводилась выездная налоговая проверка за 2009-2011 года.

В указанный период Общество на 81% принадлежало ООО «Алон», которое, в свою очередь принадлежало почти на 100% другому обществу группы - ООО «Кристалл-Сервис». Согласно материалам дела, в проверяемый период Общество безвозмездно получило от своего учредителя ООО "Алон" 61 603 680 рублей, и, пользуясь правилом пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не уплатило с полученных средств налог на прибыль.

Однако в тот же период и чуть ранее Общество перечислило ООО «Кристалл-Сервис» примерно аналогичную сумму в качестве оплаты за услуги по транспортировке продукции. При том, что ООО «Кристалл-Сервис», в свою очередь, в тот же период вложило в уставный капитал ООО «Алон» такую же сумму. Схема оборота денег изображена на рисунке ниже:

Дело осложнилось для налогоплательщика еще и тем, что транзакции между дочерней, материнской и надматеринской компанией осуществлялись фактически в один день, экономическая обоснованность услуг ООО «Кристалл-Сервис» для Общества, обладающего собственным транспортным парком, была сомнительна, ООО «Кристалл-Сервис» применяло специальный налоговый режим ЕНВД, ООО «Алон», фактически, не вело деятельность, а само Общество фиксировало в проверяемых периодах налоговые убытки.

Суд согласился, что Обществом соблюдены все условия применения льготы об освобождении от налога на прибыль полученного имущества и денежных средств, т.к. уставный капитал получающей стороны более чем на 50 % состоял из вклада передающей организации. Однако, сославшись на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, суд постановил признать полученные в качестве безвозмездной помощи 61 603 680 рублей внереализационным доходом Общества.

Правовой анализ вопроса

При принятии судебного решения суды опирались прежде всего на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в котором указано, что деятельность налогоплательщика должна рассматриваться с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При чем, Пленум ВАС РФ указывает, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

По нашему мнению, данное Постановление ВАС РФ в рассматриваемом деле было применено не совсем правильно и, в целом, опасно для практики рассмотрения дел по применению п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Внереализационным доходом признается безвозмездно полученное имущество только тогда, когда случай не охватывается ст. 251 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ). Признать внереализационным доходом средства, полученные без нарушения ст. 251 НК РФ, невозможно. Налоговый орган и, к сожалению, суд, признали порочной единственную операцию, выполненную в этой схеме отношений безупречно с точки зрения норм права, – получение безвозмездной помощи. При том, что ни одна норма Кодекса в рамках этой операции как раз нарушена не была.

Очевидно, в рассматриваемой схеме отношений у налогоплательщика было намерение получить необоснованную налоговую выгоду. Но она получена вовсе не вместе с безвозмездной помощью, оформленной по всем правилам и нормам закона, а, вероятно, ранее - вместе с признанием расходов на транспортные услуги ООО «Кристалл-Сервис». Интересно, что налоговый орган не анализировал отдельно эти расходы, и не заявлял об их экономической необоснованности, хотя такая возможность ему предоставлена классической 252 статьей НК РФ. При этом налоговый орган, исследовав взаимозависимость сторон, не заявил также и о необходимости проверить уровень рыночных цен в сделках и не обратился к нормам трансфертного ценообразования.

Это крайне опасная практика, к сожалению, встречающаяся достаточно часто – вместо того, чтобы доказывать реальность необоснованной налоговой выгоды там, где она, действительно, была получена, налоговый орган концентрируется на иных операциях, вероятно, просто потому что они в большей степени повлияли на отчетность налогоплательщика. Суд, не будучи в состоянии признать налогоплательщика в такой ситуации правым (а при таком агрессивном планировании он, вероятно, не был прав), выносит решение в пользу налоговой инспекции, создавая тем самым крайне опасную практику широкого толкования закона.

Правоприменительная практика прошлых лет

«Транзитные» операции при использовании льготы и ранее давали основания судам для доначисления налога. Так, со ссылкой на транзитный характер операций и отсутствие собственных доходов у налогоплательщика были приняты практически все решения в отношении внутреннего финансирования группы компаний «ЮКОС» в 2006-2007 годах:

• Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20 декабря 2006 г. по делу № Ф04-8430/2006;
• Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 6 декабря 2006 г. по делу № Ф04-8061/2006,
• Ф04-8061/2006; Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25 октября 2006 г. по делу №
• Ф04-7065/2006; Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20 сентября 2006 г. по делу № Ф04-52/2006;
• Определение ВАС РФ от 27.11.2007 N 15389/07 по делу N А40-40855/06-141-248.

Дело «ЮКОС» - это наиболее типичные примеры судебных решений по данному вопросу, положившие начало рассматриваемой практике широкого толкования пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Между тем, судебная практика знает достаточно дел по спорам о применении льготы, установленной пп. 11 п.1 ст. 250 НК РФ, когда суды в различных обстоятельствах занимали сторону налогоплательщика, в том числе, в ситуации, в которых имущество получено в результате «нецелесообразных» операций, проведенных в один день (Постановление ФАС Поволжского округа от 6 марта 2007 г. по делу N А72-4907/2007), а также в иных случаях:

• Постановление ФАС Московского округа от 15 июня 2006 г. по делу N КА-А41/5286-06 (применение льготы в ситуации не полностью оплаченной доли участника);
• Постановление ФАС Московского округа от 20 февраля 2008 г. по делу N А41-К2-14254/06 (применение льготы в ситуации, когда в учредительные документы общества не были внесены изменения относительно смены акционеров);
• Постановление ФАС Московского округа от 23 апреля 2008 г. по делу N А40-46485/07-108-270 (применение льготы, когда в налоговом периоде доходы от деятельности отсутствуют);
• Постановление ФАС Уральского округа от 28 августа 2006 г. по делу N Ф09-7385/06-С7 (применение льготы в ситуации присоединения).

Практические рекомендации

В связи с планомерным ужесточением налогового законодательства, мы прогнозируем, что и степень контроля за операциями, по которым применяются льготы, в ближайшее время так же возрастет. Вероятно, что практика широкого толкования закона может в будущем использоваться более часто, что означает для налогоплательщика плохо предсказуемые дополнительные риски. Несмотря на это, безналоговое получение финансирования от материнской компании является эффективным и абсолютно законным способом налогового планирования, и может быть безопасно применено широким кругом лиц при соблюдении простых правил:

• использовать льготу рекомендуется, когда компания – учредитель (акционер) ведет в периоде финансирования хозяйственную деятельность и фиксирует прибыль (наименее рискованным является финансирование из собственной прибыли материнской компании);
• рекомендуется по возможности избегать «транзитного» характера движения средств в группе компаний, когда средства, предназначенные для финансирования, получены материнской компанией от других зависимых лиц с единственной целью передачи дочерней компании (этот риск возрастает, когда среди компаний, участвующих в операциях, есть компании, применяющие льготы и специальные режимы налогообложения);
• всегда будет рискованным «циклический» характер движения средств: когда материнская компания возвращает в качестве финансирования денежные средства, ранее предоставленные в ее адрес дочерней компанией и вычтенной у дочерней компании в уменьшение налоговой базы;
• категорически не рекомендуется использовать данную льготу в агрессивных схемах налогового планирования.

Надеемся, что эта информация будет полезна для Вас. Если Вы обнаружили, что описанная выше ситуация имеет сходства с используемыми Вами инструментами финансирования, мы рекомендуем обратиться за дополнительной консультацией к специалистам нашей Налоговой практики.

КРАТКАЯ СПРАВКА О РАССМАТРИВАЕМОМ ДЕЛЕ:
Номер основного дела:	№ А04-5944/2013
Участники:	ЗАО «Кристалл-Амур», Межрайонная ИФНС России № 1 по Амурской области, Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области
Основной регион:	Амурская область, Россия
Ключевые правовые нормы:	Пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (освобождение от налогообложения финансирования, полученного от материнской компании)
Пройдено инстанций:	АС Амурской области, 6 арбитражный апелляционный суд, ФАС Дальневосточного округа, ВС РФ
Последний судебный акт по делу:	Определение ВС РФ об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией ВС РФ от 10 декабря 2014 года
Опыт налогоплательщика:	Налогоплательщик проиграл!