Обзор: меры деофшоризации 2015-2016

Закон о КИК

Закон о налогообложении прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК) разрабатывался в течение нескольких лет в рамках всесторонних обсуждений на уровне Правительства РФ и ряда экспертных площадок.

Работа над ним завершилась в ноябре 2014 г., и 01 января 2015 г. Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» от 24.11.2014 г. № 376-ФЗ (далее – «Закон о КИК») вступил в силу. Он впервые ввел механизм налогообложения в России прибыли КИК путем включения нераспределенной прибыли таких компаний в налогооблагаемую базу контролирующих их лиц – резидентов РФ, а также ответственность налогоплательщиков за неисполнение соответствующих обязанностей.

Поправки к Закону о КИК

Уже с момента принятия Закона о КИК стали очевидны недостатки его юридической техники: многие положения закона противоречивы между собой и другими нормативными правовыми актами, а также не учитывают предварительные договоренности, достигнутые в рамках общественных обсуждение этого закона на стадии рассмотрения его проекта. В этой связи, несмотря на то, что положения данного Закона в этой редакции на тот момент еще ни разу не были применены на практике, в первой половине 2015 г. законодатель принял ряд поправок к нему и НК РФ:

• 06 апреля 2015 г. Федеральным законом № 85-ФЗ в Закон о КИК были внесены изменения относительно даты подачи уведомления об участии в иностранных компаниях – она была перенесена с 01 апреля на 15 июня 2015 г.
• 08 июня 2015 г. был принят Федеральный закон № 150-ФЗ, который расширил круг КИК, прибыль которых не подлежит налогообложению в РФ.

Ограничение применения льгот по СОИДН

Еще одной мерой деоффшоризации российской экономики стало противодействие так называемым «транзитным схемам», которые часто используются, в том числе для трансграничных выплат дивидендов, процентов, роялти с применением льгот или освобождений, предусмотренных соглашениями об избежании двойного налогообложения (СОИДН).

Так, с 01 января 2015 г. Федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ в ст. 7 НК РФ были внесены изменения, ограничивающие применение льгот по СОИДН: льготы могут быть применены только в отношении иностранных лиц, имеющих фактическое право на перечисляемые доходы. В целях применения СОИДН иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на доходы, если оно:

• обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами
• осуществляет в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков
• прямо или косвенно выплачивает такие доходы (полностью или частично) этому иному лицу, которое при прямом получении таких доходов от источников в РФ не имело бы права на применение Соглашения.

Данная норма направлена прежде всего на кондуитные структуры, конечным получателем денег в которых, как правило, являлась оффшорная компания. Если ранее до введения нормы о фактическом получателе транзитные деньги поступали на оффшор практически безналогово, то на данный момент такой транзит будет облагаться налогом на территории РФ по ставке минимум 13%.

Изменение понятия валютного резидента

14 августа 2015 г. Минфин РФ опубликовал на Едином портале законопроектов Законопроект № 02/04/08-15/00038999 «О внесении изменений в статью 131 Трудового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле»¹.  На данный момент законопроект находится на стадии подведения итогов публичного обсуждения текста НПА.

В действующей редакции Закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» признает валютными резидентами физических лиц, являющихся гражданами РФ, за исключением граждан РФ, постоянно проживающих в иностранном государстве не менее одного года, в том числе имеющих выданный уполномоченным государственным органом соответствующего иностранного государства вид на жительство, либо временно пребывающих в иностранном государстве не менее одного года на основании рабочей визы или учебной визы со сроком действия не менее одного года или на основании совокупности таких виз с общим сроком действия не менее одного года. Законопроект же предлагает признавать валютными резидентами РФ всех граждан РФ. Кроме того, предлагается пополнить перечень исключений по валютным операциям между резидентами операциями по выплате зарплаты, иных выплат, связанных с исполнением трудовых или служебных обязанностей за пределами территории РФ.

Новый «черный список»

Следующей мерой по деоффшоризации стало принятие нового «черного списка» юрисдикций. 23 октября 2015 г. на публичное обсуждение был вынесен проект «Перечня государств и территорий, не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией», подготовленный ФНС России². Данный «черный список» создан с целью применения правил о КИК и существенно шире существующего «перечня оффшорных зон» Министерства Финансов РФ. Так, в список входят 119 государств и 18 территорий, в числе которых и такие респектабельные юрисдикции как Великобритания, Австрия и Мальта, с которыми у РФ заключены СОИДН, содержащие статьи об обмене информацией.

Продление срока амнистии капиталов

29 декабря 2015 г. был принят Федеральный закон № 401-ФЗ «О внесении изменения в статью 5 Федерального закона "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Закон продлил срок представления специальной декларации в рамках добровольного декларирования физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках до 30 июня 2016 г. Тем не менее данная мера малоэффективна без расширения гарантий, предусмотренных Законом «О добровольном декларировании», в частности, увеличения срока, в течение которого могли иметь место «прощаемые» правонарушения, а также непосредственно расширения самого перечня операций (напомним, в текущей редакции Закона освобождение от уголовной, административной и налоговой ответственности предоставляется, если связанные с заявленными активами нарушения совершены до 1 января 2015 г.). Однако, по словам Минфина России, на данный момент они разрабатывают законопроект, который расширит возможности для декларирования, и мы можем ожидать изменений в самое ближайшее время.

Новые поправки в Закон о КИК и НК РФ

22 декабря 2015 г. Государственной Думой РФ был принят в первом чтении законопроект № 953192-6 «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и в ФЗ от 24 ноября 2014 года № 376-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)"³ (далее – «Законопроект № 953192-6»), предусматривающий очередные изменения, касающиеся режима налогообложения КИК в РФ.

Зачем необходимы новые поправки?

Намеченный курс на деоффшоризацию как одно из приоритетных направлений внутренней и внешней политики России, обозначаемое в Посланиях Президента РФ Путина В.В. Федеральному Собранию, начиная с 2012 г., не вызвал энтузиазма в бизнес-сообществе и на настоящий момент не принес видимых результатов. Действующая редакция Закона о КИК была принята в жестком для бизнеса виде, характеризуется низким качеством юридической техники и содержит ряд правовых коллизий, в частности, препятствующих целям деоффшоризации и добровольного декларирования активов («амнистии капиталов»). Законопроект № 953192-6 направлен на устранение таких коллизий и минимизацию налоговых препятствий для тех форм предпринимательской и непредпринимательской деятельности, целью которых не является уклонение от российских налогов.

Основные нововведения

• Развита концепция фактического права на доход в целях применения СОИДН, в частности, расширено и уточнено понятие лица, имеющего фактическое право на доход: положения статьи, закрепляющей понятие такого лица, распространены не только на иностранные организации, но и на иностранные структуры без образования юридического лица (трасты и т.д.).
• Уточнен порядок расчета прибыли КИК. Действующая редакция Закона о КИК предусматривает подтверждение облагаемой налогом прибыли по данным финансовой отчетности, составленной по МСФО и подтвержденной аудиторским заключением, не только в случаях, когда в отношении такой отчетности предусмотрен обязательный аудит, но и при условии проведения добровольного аудита. Такая формулировка обязывает иностранные организации, зарегистрированные в юрисдикциях, где действуют правила МСФО, отчитываться по российским стандартам (РСБУ). Законопроект предусматривает возможность использовать МСФО или иные общепринятые стандарты (например, US GAAP) при условии, что отчетность компании проверена аудиторами, а также возможность выбрать для целей определения прибыли КИК в добровольном, а не в обязательном порядке правила, предусмотренные главой 25 НК РФ (о налоге на прибыль организаций).
• Исключается возможность двойного налогообложения дивидендов, полученных из прибыли КИК, если с прибыли, с которой они были исчислены, налог уже был уплачен. В действующей редакции Закона о КИК отсутствует норма, прямо указывающая на возможность осуществления вычета из суммы полученных дивидендов сумму прибыли КИК, которая уже была ранее включена в налоговую базу контролирующего лица. Законопроект устанавливает, что доходы налогоплательщика - контролирующего лица в виде дивидендов, полученных от контролируемой им иностранной компании, в результате распределения прибыли этой компании, освобождаются от налогообложения, если доход в виде прибыли этой компании был указан этим налогоплательщиком в налоговой декларации, представленной по итогам соответствующих налоговых периодов.
• Уточнен порядок определения даты фактического получения налогоплательщиком дохода в виде сумм прибыли КИК: в случае отсутствия в соответствии с личным законом КИК обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности, датой фактического получения дохода в виде сумм прибыли такой компании признается последний день календарного года, следующего за календарным годом, за который определяется ее прибыль.
• Урегулированы вопросы налогообложения для иностранных организаций, самостоятельно признавших себя налоговыми резидентами РФ, в частности, обязанности налогоплательщиков (налоговых агентов) распространены на иностранные организации, самостоятельно признавшие себя налоговыми резидентами РФ.
• Прописан порядок налогообложения доходов от операций по реализации ценных бумаг, приобретенных непосредственно у КИК, а также ценных бумаг, полученных при ликвидации иностранной организации (прекращении (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица).
• Изменены срок и порядок репатриации активов. Продлевается еще на один год (до 1 января 2018 г.) освобождение от налогообложения доходов, полученных при ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица). Кроме того, исключается необходимость подтверждения стоимости имущества, получаемого при ликвидации, в виде его фактической оплаты, с целью исключения необоснованного прироста стоимости (“capital gains”) и исключения принятия имущества к учету по завышенной стоимости.
• Уточнен перечень информации, подлежащей раскрытию в уведомлениях об участии в иностранной организации и о КИК (раскрытие цепочки участия). Так, например, в уведомлении об участии в иностранной организации необходимо также указать информацию о том, является ли налогоплательщик – учредитель (основатель) иностранной структуры без образования юридического лица контролирующим лицом такой структуры (в случае, если уведомление представляется налогоплательщиком в отношении учрежденной им иностранной структуры без образования юридического лица).

Ожидаемые результаты и перспективы

Планируется, что Законопроект № 953192-6 снимет проблемы действующей редакции Закона о КИК, подтолкнет процесс деоффшоризации и лучше соотнесет его с процессом добровольного декларирования активов.

Тем не менее изменения, вводимые Законопроектом № 953192-6, недостаточны для эффективного поощрения бизнеса к возвращению активов в РФ, так как не создают всех необходимых механизмов для этого. Для того, чтобы сделать процесс деоффшоризации более эффективным, необходимо внести поправки и в другие законодательные акты. Так, например, требуется расширение гарантий, предусмотренных Законом «О добровольном декларировании». Кроме того, операции по зачислению на зарубежный счет российского резидента доходов при ликвидации КИК, минуя российский счет, незаконны с точки зрения валютного законодательства, а осуществление таких операций через российский счет зачастую технически невозможны либо значительно более дорогие, чем операции в рамках одного зарубежного банка. Таким образом, очевидно, что требуется внесение изменений также и в законодательство о валютном регулировании и контроле.

Несмотря на активный процесс деоффшоризации, постоянно ужесточающиеся нормы и ухудшения судебной практики, мы предлагаем своим клиентам действовать и искать пути для сохранения и развития бизнеса.

Приглашаем Вас на наш семинар «Деоффшоризация 2016: NEW LOOK» – ищите с нами возможности там, где остальные только разводят руками.

1. http://regulation.gov.ru/projects#npa=38999
2. http://regulation.gov.ru/projects#npa=41221
3. http://asozd2.duma.gov.ru/main.nsf/%28SpravkaNew%29?OpenAgent&RN=953192-6&02