Можно не допускать ошибок при увеличении уставного капитала и выходе участников
У бухгалтеров компаний, в которых происходит увеличение уставного капитала или выход участников, может возникнуть немало вопросов по налогам. Ситуации сами по себе требуют внимания, много нюансов надо держать в голове.
Расскажу про ситуацию, когда уставный капитал увеличивается за счет имущества ООО – нераспределенной прибыли. У самой компании экономическая выгода не возникает. Этот вывод поддерживает Минфин России в письме от 9 апреля 2007 г. № 07-05-06/86. Доходов для целей налогообложения в этом случае тоже нет. Один вид имущества переходит в другой.
В отношении участников общества многое зависит от того, являются они физическими или юридическими лицами.
Начнем с физлиц. Налоговые инспекторы и Министерство финансов считают, что у них в рассматриваемой ситуации возникает доход. Он определяется как разница между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале и облагается налогом на доходы физлиц. Получение этого дохода признается по дате регистрации увеличения уставного капитала ООО. Компания в отношении таких доходов – налоговый агент. Есть разъяснение чиновников, которое об этом говорит. В письме Минфина России от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30 уточняется, что к исчислению НДФЛ по доходам такого рода применяется общеустановленный порядок.
Но у компании нет возможности удержать исчисленную сумму НДФЛ у налогоплательщика. Надо руководствоваться пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ. В течение месяца с даты регистрации увеличения уставного капитала в налоговую инспекцию отправляется письменное уведомление о невозможности удержать НДФЛ. Налогоплательщик сам будет обязан подать декларацию и заплатить налог.
Это было мнение чиновников Минфина и налоговиков. У арбитражных судей оно бывает и совершенно иное. Приведу для примера постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 апреля 2008 г. № А26-3819/2007. Участники не получают доход, увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Фактического получения дохода, предусмотренного пунктом 1 статьи 223 НК РФ, не происходит. До реализации доли, номинальная стоимость которой возросла вследствие увеличения уставного капитала за счет имущества компании, у налогоплательщика отсутствует объект обложения НДФЛ. Значит, и у компании нет обязанностей налогового агента.
Переходим к ситуации, когда участник ООО – юридическое лицо. По мнению Минфина из письма от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30, при увеличении номинальной стоимости долей в УК без изменения долей участников возникает внереализационный доход. Его размер определяется с учетом увеличения номинальной стоимости доли участника в уставном капитале. Учитывается доход для целей налога на прибыль на дату внесения изменений в устав. Аналогичные выводы сделаны Минфином в письмах от 15 февраля 2010 г. № 03-03-06/1/69 и от 18 февраля 2009 г. № 03-03-06/2/23.
Опять же с мнением Минфина по поводу возникновения внереализационного дохода у участников общества не всегда согласны суды. В постановлении ФАС Поволжского округа от 16 февраля 2009 г. № А65-11409/2006 сделан вывод об отсутствии у участников общества в таких ситуациях экономической выгоды и дохода. Соответственно не возникает налогооблагаемой базы. Увеличение уставного капитала за счет имущества компании не приводит к изменению имущественных прав. Подпункт 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ дает акционерным обществам право не включать в базу по налогу на прибыль стоимость дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания. По мнению суда, аналогичная льгота должна распространяться и на участников ООО.
Если участник общества – физлицо, объекта по НДФЛ не возникает. Как правило, добавочный капитал формируется за счет переоценки основных фондов. В соответствии с пунктом 19 статьи 217 НК РФ не облагаются налогом доходы, которые участники получили при переоценке основных фондов в виде дополнительно полученных ими долей.
Если же участник общества – юрлицо, то в случае увеличения уставного капитала общества за счет добавочного капитала возникает внереализационный доход. Несмотря на то что размер долей участников не изменился. Доход определяется в размере увеличения номинальной стоимости долей. Об этом говорит Минфин в уже упоминавшемся мною письме от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30.
Как правильно отразить в налоговом учете полученное имущество?
Стоимость вносимого имущества надо отразить по данным налогового учета передающей стороны. Суммы восстановленного НДС не включаются в стоимость имущества. Принимающая сторона примет налог к вычету после принятия на учет данного имущества. Основание – пункт 11 статьи 171 и пункт 8 статьи 172 НК РФ.
В случае увеличения уставного капитала за счет дополнительных вкладов учредителей у компании-участника не возникает прибыли или убытка, если имущество передается как оплата размещаемых долей. Так высказался Минфин в письме от 29 августа 2008 г. № 03-03-06/1/482.
Причем правомерно это и для случая, когда уставный капитал увеличивается за счет внесения дополнительного вклада не всеми участниками, а, например, только одним. Налоговики с этим соглашаются. Можно снова обратиться к письму УФНС по г. Москве от 4 марта 2008 г. № 20-12/020737.2.
Какие документы и в течение какого срока нужно представить в налоговую инспекцию при изменении размера уставного капитала общества с ограниченной ответственностью?
В инспекцию представляются заявление о госрегистрации, копия протокола общего собрания участников или решения единственного участника, а также документы, подтверждающие внесение дополнительных вкладов участниками ООО. Приложить надо и платежку на госпошлину. Документы надо представить в течение месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками. Или же в течение месяца с даты непосредственного внесения дополнительных вкладов участниками. Но тогда от них должны быть получены заявления.
Поговорим про то, как правильно поступать компании с НДС в рассматриваемой нами ситуации. Передача имущества в качестве вклада в УК объектом по этому налогу не признается на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ.
Если по основным средствам налог на добавленную стоимость был принят к вычету, при передаче нужно восстановить его в сумме, пропорциональной остаточной стоимости по данным бухучета и без учета переоценки. Того требует пункт 3 статьи 170 НК РФ. На сумму восстановленного налога в Книге продаж необходимо зарегистрировать счет-фактуру, на основании которого НДС был ранее принят к вычету.
По налогу на доходы физических лиц здесь все просто. У участников-физических лиц объекта по этому налогу не возникает.
Как отразить в бухгалтерском учете вклад учредителя в уставный капитал компании?
Для отражения расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал правильно применять отдельный субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Поступившие денежные взносы отражаются проводками ДЕБЕТ 50 (51, 52) КРЕДИТ 75-1 – «Внесены деньги в качестве вклада в уставный капитал».
У компании, из которой выходит участник, в случае выплаты действительной стоимости доли деньгами объекта по НДС не возникает. Если участнику передаются основные средства или другое имущество в пределах первоначального взноса, реализации не происходит. А вот с суммы превышения действительной стоимости передаваемого имущества над размером первоначального вклада в УК необходимо заплатить НДС.
Необходимо восстановить НДС по основным средствам, если они передаются выходящему участнику. Делается это по остаточной или балансовой стоимости ОС, соответствующей размеру первоначального вклада участника. Восстановленный налог учитывается в составе расходов по налогу на прибыль.
В целях налога на прибыль разница между действительной стоимостью доли и остаточной стоимостью амортизируемого имущества включается по данным налогового учета в состав внереализационных доходов. К такому мнению пришел Минфин России в письме от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/2/127.
Участник-юрлицо не учитывает при определении базы по налогу на прибыль доходы, полученные при выходе. Но только если эти доходы были в пределах первоначального взноса. Доход сверх этого – внереализационный. Если он получен в натуральной форме, его надо учитывать по рыночной стоимости.
У участника-физлица возникнет при выходе НДФЛ. Как его исчислять – вопрос неоднозначный. По первому подходу, налог надо заплатить со всей суммы, выданной компанией. По второму подходу, облагаться НДФЛ должна лишь разница между действительной стоимостью доли и первоначальным вкладом. Если действительная стоимость доли оплачивается имуществом, компания сама не может удержать налог.
Увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли
В качестве источников пополнения уставного капитала ООО могут выступить имущество общества, дополнительные вклады его участников, а также вклады третьих лиц, принимаемых в ООО.Расскажу про ситуацию, когда уставный капитал увеличивается за счет имущества ООО – нераспределенной прибыли. У самой компании экономическая выгода не возникает. Этот вывод поддерживает Минфин России в письме от 9 апреля 2007 г. № 07-05-06/86. Доходов для целей налогообложения в этом случае тоже нет. Один вид имущества переходит в другой.
В отношении участников общества многое зависит от того, являются они физическими или юридическими лицами.
Начнем с физлиц. Налоговые инспекторы и Министерство финансов считают, что у них в рассматриваемой ситуации возникает доход. Он определяется как разница между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале и облагается налогом на доходы физлиц. Получение этого дохода признается по дате регистрации увеличения уставного капитала ООО. Компания в отношении таких доходов – налоговый агент. Есть разъяснение чиновников, которое об этом говорит. В письме Минфина России от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30 уточняется, что к исчислению НДФЛ по доходам такого рода применяется общеустановленный порядок.
Но у компании нет возможности удержать исчисленную сумму НДФЛ у налогоплательщика. Надо руководствоваться пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ. В течение месяца с даты регистрации увеличения уставного капитала в налоговую инспекцию отправляется письменное уведомление о невозможности удержать НДФЛ. Налогоплательщик сам будет обязан подать декларацию и заплатить налог.
Это было мнение чиновников Минфина и налоговиков. У арбитражных судей оно бывает и совершенно иное. Приведу для примера постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 апреля 2008 г. № А26-3819/2007. Участники не получают доход, увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Фактического получения дохода, предусмотренного пунктом 1 статьи 223 НК РФ, не происходит. До реализации доли, номинальная стоимость которой возросла вследствие увеличения уставного капитала за счет имущества компании, у налогоплательщика отсутствует объект обложения НДФЛ. Значит, и у компании нет обязанностей налогового агента.
Переходим к ситуации, когда участник ООО – юридическое лицо. По мнению Минфина из письма от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30, при увеличении номинальной стоимости долей в УК без изменения долей участников возникает внереализационный доход. Его размер определяется с учетом увеличения номинальной стоимости доли участника в уставном капитале. Учитывается доход для целей налога на прибыль на дату внесения изменений в устав. Аналогичные выводы сделаны Минфином в письмах от 15 февраля 2010 г. № 03-03-06/1/69 и от 18 февраля 2009 г. № 03-03-06/2/23.
Опять же с мнением Минфина по поводу возникновения внереализационного дохода у участников общества не всегда согласны суды. В постановлении ФАС Поволжского округа от 16 февраля 2009 г. № А65-11409/2006 сделан вывод об отсутствии у участников общества в таких ситуациях экономической выгоды и дохода. Соответственно не возникает налогооблагаемой базы. Увеличение уставного капитала за счет имущества компании не приводит к изменению имущественных прав. Подпункт 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ дает акционерным обществам право не включать в базу по налогу на прибыль стоимость дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания. По мнению суда, аналогичная льгота должна распространяться и на участников ООО.
Увеличение УК за счет добавочного капитала
У компании в ситуации с увеличением уставного капитала за счет добавочного экономической выгоды не возникает. Так же как и в случае с привлечением нераспределенной прибыли, один вид имущества переходит в другой и не образуется доходов для целей налога на прибыль. В подтверждение этим словам – письмо Минфина России от 9 апреля 2007 г. № 07-05-06/86.Если участник общества – физлицо, объекта по НДФЛ не возникает. Как правило, добавочный капитал формируется за счет переоценки основных фондов. В соответствии с пунктом 19 статьи 217 НК РФ не облагаются налогом доходы, которые участники получили при переоценке основных фондов в виде дополнительно полученных ими долей.
Если же участник общества – юрлицо, то в случае увеличения уставного капитала общества за счет добавочного капитала возникает внереализационный доход. Несмотря на то что размер долей участников не изменился. Доход определяется в размере увеличения номинальной стоимости долей. Об этом говорит Минфин в уже упоминавшемся мною письме от 12 марта 2010 г. № 03-04-06/2-30.
Дополнительные вклады участников и третьих лиц
Переходим к ситуациям, когда уставный капитал пополняется за счет дополнительных вкладов участников или третьих лиц. Доходы, полученные в качестве вкладов в уставный капитал, не включаются в базу по налогу на прибыль на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Не учитывается в целях налогообложения прибыли и превышение размера вносимых в качестве вклада в уставный капитал средств над номинальной стоимостью доли. Такое мнение, например, можно найти в письме московского налогового управления от 4 марта 2008 г. № 20-12/020737.2.Как правильно отразить в налоговом учете полученное имущество?
Стоимость вносимого имущества надо отразить по данным налогового учета передающей стороны. Суммы восстановленного НДС не включаются в стоимость имущества. Принимающая сторона примет налог к вычету после принятия на учет данного имущества. Основание – пункт 11 статьи 171 и пункт 8 статьи 172 НК РФ.
В случае увеличения уставного капитала за счет дополнительных вкладов учредителей у компании-участника не возникает прибыли или убытка, если имущество передается как оплата размещаемых долей. Так высказался Минфин в письме от 29 августа 2008 г. № 03-03-06/1/482.
Причем правомерно это и для случая, когда уставный капитал увеличивается за счет внесения дополнительного вклада не всеми участниками, а, например, только одним. Налоговики с этим соглашаются. Можно снова обратиться к письму УФНС по г. Москве от 4 марта 2008 г. № 20-12/020737.2.
Какие документы и в течение какого срока нужно представить в налоговую инспекцию при изменении размера уставного капитала общества с ограниченной ответственностью?
В инспекцию представляются заявление о госрегистрации, копия протокола общего собрания участников или решения единственного участника, а также документы, подтверждающие внесение дополнительных вкладов участниками ООО. Приложить надо и платежку на госпошлину. Документы надо представить в течение месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками. Или же в течение месяца с даты непосредственного внесения дополнительных вкладов участниками. Но тогда от них должны быть получены заявления.
Поговорим про то, как правильно поступать компании с НДС в рассматриваемой нами ситуации. Передача имущества в качестве вклада в УК объектом по этому налогу не признается на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ.
Если по основным средствам налог на добавленную стоимость был принят к вычету, при передаче нужно восстановить его в сумме, пропорциональной остаточной стоимости по данным бухучета и без учета переоценки. Того требует пункт 3 статьи 170 НК РФ. На сумму восстановленного налога в Книге продаж необходимо зарегистрировать счет-фактуру, на основании которого НДС был ранее принят к вычету.
По налогу на доходы физических лиц здесь все просто. У участников-физических лиц объекта по этому налогу не возникает.
Как отразить в бухгалтерском учете вклад учредителя в уставный капитал компании?
Для отражения расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал правильно применять отдельный субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Поступившие денежные взносы отражаются проводками ДЕБЕТ 50 (51, 52) КРЕДИТ 75-1 – «Внесены деньги в качестве вклада в уставный капитал».
Налоги при выходе участников
Действительная стоимость доли участника в УК выплачивается за счет разницы между его размером и стоимостью чистых активов компании.У компании, из которой выходит участник, в случае выплаты действительной стоимости доли деньгами объекта по НДС не возникает. Если участнику передаются основные средства или другое имущество в пределах первоначального взноса, реализации не происходит. А вот с суммы превышения действительной стоимости передаваемого имущества над размером первоначального вклада в УК необходимо заплатить НДС.
Необходимо восстановить НДС по основным средствам, если они передаются выходящему участнику. Делается это по остаточной или балансовой стоимости ОС, соответствующей размеру первоначального вклада участника. Восстановленный налог учитывается в составе расходов по налогу на прибыль.
В целях налога на прибыль разница между действительной стоимостью доли и остаточной стоимостью амортизируемого имущества включается по данным налогового учета в состав внереализационных доходов. К такому мнению пришел Минфин России в письме от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/2/127.
Участник-юрлицо не учитывает при определении базы по налогу на прибыль доходы, полученные при выходе. Но только если эти доходы были в пределах первоначального взноса. Доход сверх этого – внереализационный. Если он получен в натуральной форме, его надо учитывать по рыночной стоимости.
У участника-физлица возникнет при выходе НДФЛ. Как его исчислять – вопрос неоднозначный. По первому подходу, налог надо заплатить со всей суммы, выданной компанией. По второму подходу, облагаться НДФЛ должна лишь разница между действительной стоимостью доли и первоначальным вкладом. Если действительная стоимость доли оплачивается имуществом, компания сама не может удержать налог.
